Eine Übertragung von GmbH-Anteilen unter Vorbehaltsnießbrauch ist eine durchaus beliebte Form der vorweggenommenen Erbfolge, ohne den Übertragenden mittellos zu stellen. In der Konstellation der Betriebsaufspaltung ist jedoch größte Vorsicht bei der Übertragung von GmbH-Anteilen an der Betriebskapitalgesellschaft unter Nießbrauchsvorbehalt geboten.
Bei der Übertragung unter Vorbehaltsnießbrauch wechselt zwar das zivilrechtliche Eigentum auf den Empfänger, er wird jedoch nicht auch zwangsläufig wirtschaftlicher Eigentümer und damit steuerrechtlicher Inhaber der Beteiligung. Zwar verbleibt bei Übertragung einer GmbH-Beteiligung unter Vorbehaltsnießbrauch das wirtschaftliche Eigentum im Regelfall beim übertragenden Nießbraucher, dennoch aber ist es notwendig, den Übergang des wirtschaftlichen Eigentums ganzheitlich und individuell zu beurteilen.
Knackpunkt Widerrufsrecht
Im Einzelfall kann das wirtschaftliche Eigentum nämlich dem Nießbraucher oder dem Erwerber zuzuordnen sein. Die Verwaltungsrechte gehen gesellschaftsrechtlich auf den Erwerber über. Hierzu zählt insbesondere das Stimmrecht. Auch die Chance der Wertsteigerung sowie das Risiko des Wertverfalls trägt im Regelfall der Erwerber. Dem unter Nießbrauchsvorbehalt Übertragenden stehen die Gewinnausschüttungen zu. Oftmals behält er sich das Stimmrecht im Wege einer Stimmrechtsvollmacht vor. Insoweit ist umstritten, ob eine unwiderrufliche Vollmacht erteilt werden kann. Ferner wird im Übertragungsvertrag vielfach ein Widerrufsrecht vereinbart. Stehen dem Übertragenden die Ausschüttungen, das Stimmrecht über eine Stimmrechtsvollmacht sowie ein freies Widerrufsrecht zu, ist das wirtschaftliche Eigentum beim Übertragenden zu verorten. Besteht kein Widerrufsrecht bezüglich der Schenkung und steht dem Übertragenden auch keine Stimmrechtsvollmacht zu oder wird diese nicht gelebt, steht das wirtschaftliche Eigentum dem beschenkten Erwerber zu.
Problem Betriebsaufspaltung
„Gerade in der Konstellation der Betriebsaufspaltung ist größte Vorsicht bei der Übertragung von GmbH-Anteilen an der Betriebskapitalgesellschaft unter Nießbrauchsvorbehalt geboten“, erklärt der Kölner Rechtsanwalt und Fachanwalt für Steuerrecht Burkhard Binnewies beim Steuerforum 2018 in Hannover. Wird nur die GmbH-Beteiligung übertragen, muss sichergestellt sein, dass der Veräußerer wirtschaftlicher Inhaber der Beteiligung bleibt, damit die Voraussetzungen der Betriebsaufspaltung nicht entfallen. Es müsse also ein freies Widerrufsrecht für den Übertragenden vereinbart werden. Ferner müsse ihm durch Gewährung einer Stimmrechtsvollmacht das Stimmrecht in der Betriebskapitalgesellschaft zustehen und auch tatsächlich von ihm vollzogen werden. Auch wenn die wesentlichen Betriebsgrundlagen des Besitzunternehmens und die GmbH-Beteiligung jeweils unter Vorbehaltsnießbrauch an den Erwerber übertragen werden, drohe die Betriebsaufspaltung wegzufallen, mahnt Binnewies. Während die Rechtsprechung das wirtschaftliche Eigentum der Wirtschaftsgüter des Besitzunternehmens beim Veräußerer verortet, ist dies ohne zusätzliche Vereinbarungen zum Stimmrecht bzw. Ausstellen einer Vollmacht bezogen auf die GmbH-Beteiligung nicht der Fall.
(StBV Niedersachsen Sachsen-Anhalt, PM vom 26.02.2018 / Viola C. Didier)
