Zur Diskussion des Einkünftebegriffs im Sinne des § 50d Abs. 9 EStG
RD Dr. Carsten Pohl LL.M., Oberhausen
Der Beitrag beschäftigt sich mit der nationalen Switch-over- bzw. Rückfallklausel des § 50d Abs. 9 EStG. Im Schrifttum wird der Nutzen dieser Vorschrift durch eine restriktive Interpretation des Begriffs "Einkünfte" in Frage gestellt. Die Norm soll nur dann zur Anwendung kommen, wenn Einkünfte einer Einkunftsart i. S. des § 2 Abs. 1 EStG insgesamt im Ausland steuerfrei oder nach einem durch das Abkommen begrenzten Steuersatz besteuert werden. Diese Auffassung eröffnet eine Vielzahl von Gestaltungsmöglichkeiten, um der Rechtsfolge des § 50d Abs. 9 EStG zu entgehen. Nach Ansicht des Verfassers ist sie jedoch rechtssystematisch nicht haltbar.
Gliederung
| I. | Einleitung |
| II. | Diskussionsstand |
| | 1. | Vorgaben der Finanzverwaltung |
| | 2. | Rückgriff auf den nationalen Einkünftebegriff |
| | 3. | Rückgriff auf den abkommensrechtlichen Einkünftebegriff |
| | 4. | Relevanz der ausländischen Abkommensanwendung |
| III. | Relevante Rechtsfragen |
| | 1. | Einheitliche Auslegung geboten |
| | 2. | Anwendung auf Teile von Einkünften? |
| | 3. | Nationales oder abkommensrechtliches Einkünfteverständnis? |
| | 4. | Begriff der Einkünfte |
| IV. | Zusammenfassung |
Einleitung
Deutschland vermeidet als Wohnsitz- bzw. Sitzstaat die Doppelbesteuerung im Rahmen von DBA traditionell durch die Freistellungsmethode. Dies kann in bestimmten Fällen dazu führen, dass Einkünfte weder in Deutschland noch im anderen Vertragsstaat der Besteuerung unterliegen (sog. "weiße Einkünfte") bzw. nur zu einem durch das Abkommen begrenzten Steuersatz besteuert werden (sog. "graue Einkünfte"). Dieser "Nichtbesteuerung" wollte der Gesetzgeber mit der Einführung des § 50d Abs. 9 EStG entgegenwirken. Betroffen sind Einkünfte eines unbeschränkt Stpfl., die nach einem DBA von der Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer auszunehmen sind. Sie werden nach § 50d Abs. 9 Satz 1 Nr. 1 EStG nicht freigestellt, wenn der andere Staat die Bestimmungen des Abkommens so anwendet, dass die Einkünfte dort von der Besteuerung auszunehmen sind oder nur zu einem durch das Abkommen begrenzten Steuersatz besteuert werden können. § 50d Abs. 9 Satz 1 Nr. 2 EStG versagt die Freistellung, wenn die Einkünfte in dem anderen Staat nur deshalb nicht steuerpflichtig sind, weil sie dort von einer nicht unbeschränkt steuerpflichtigen Person bezogen werden.
Aus Sicht der Finanzverwaltung ist die Bedeutung des § 50d Abs. 9 EStG groß, was exemplarisch durch das BMF-Schreiben vom 16. 4. 2010, das mehrfach auf die Norm verweist, belegt wird. Im Schrifttum wird die Relevanz der Norm jedoch zunehmend durch eine restriktive Interpretation des Begriffs "Einkünfte" infrage gestellt: § 50d Abs. 9 EStG soll nur dann zur Anwendung kommen, wenn Einkünfte einer Einkunftsart i. S. des § 2 Abs. 1 EStG insgesamt im Ausland steuerfrei oder nach einem durch das Abkommen begrenzten Steuersatz besteuert werden. Diese Auffassung steht nicht nur in deutlichem Widerspruch zum o. g. BMF-Schreiben, sondern eröffnet auch eine Vielzahl von Gestaltungsmöglichkeiten, um der Rechtsfolge des § 50d Abs. 9 EStG zu entgehen. Die Thematik soll vor diesem Hintergrund im Folgenden ausführlich erörtert werden.
Dr. Carsten Pohl ist im Finanzministerium des Landes NRW tätig. Der Beitrag gibt ausschließlich seine persönliche Auffassung wieder.
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