Gliederung

I.

Einleitung

Die Mehrwersteuersystem-Richtlinie (MwStSystRL) 2006/112/ EG des Rates vom 28. 11. 2006, hat zum 1. 1. 2007 die bis dahin maßgebende Sechste Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. 5. 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern - Gemeinsames Mehrwertsteuersystem: einheitliche steuerpflichtige Bemessungsgrundlage (6. USt-RL), abgelöst. Inhaltlich enthält die MwStSystRL grundsätzlich keine Änderungen des geltenden Rechts. Allerdings wurden die Übergangsregelungen für den innergemeinschaftlichen Warenverkehr in die MwStSystRL übernommen. Die während der Geltung der Übergangsregelungen suspendierten Vorschriften (Art. 28f - 28j 6. USt-RL) wurden aufgehoben (Art. 402 Abs. 1 MwStSystRL). Das Ziel eines endgültigen Systems der Ursprungslandbesteuerung wird aber nicht aufgegeben.

Die bisherigen Vorschriften sind neu und kürzer gefasst, sprachlich geglättet und übersichtlicher gegliedert. Der Umgang mit den 414 Artikeln der MwStSystRL ist gewöhnungsbedürftig, aber unvermeidbar. Hinzukommen vermehrt Änderungsrichtlinien mit geänderten und neuen Vorschriften (z. B. Art. 168a MwStSystRL). Der Kreis der Experten wird kleiner. Die Schwierigkeiten für die Generalisten wachsen.

Der EuGH hat im Jahr 2009 überwiegend die Übereinstimmung der nationalen Vorschriften mit den Regelungen in der 6. USt-RL geprüft. In den meisten Vorlagefällen war die 6. USt-RL noch in Kraft. Wenn sich die Gelegenheit ergibt, setzt sich der EuGH aber auch schon mit der Auslegung einer Vorschrift der MwStSystRL auseinander.

Die MwSt-Richtlinien sind für alle staatlichen Organe eines Mitgliedstaates, somit für den deutschen Gesetzgeber, für die deutsche Steuerverwaltung und für die deutschen FG regelmäßig bindend (vgl. Art. 10 EG). Die Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die USt werden nach Maßgabe dieser einstimmig beschlossenen Richtlinien harmonisiert (Art. 93 EG, Art. 99, Art. 100 EWGV). Bis auf die Steuersätze ist diese Harmonisierung des USt-Rechts schon weit fortgeschritten.

Die MwSt-Richtlinien gelten aber nicht unmittelbar mit ihrer Verkündung im Amtsblatt der EU in allen Mitgliedstaaten, sondern verpflichten diese nur, das jeweilige nationale USt-Recht an die Musterregelungen (d. h. die "Vorgaben") in den MwSt-Richtlinien anzugleichen (umzusetzen).

Das bedeutet: Die Umsetzung erfolgt zunächst durch den jeweiligen nationalen Gesetzgeber, in dem er ein den MwSt-Richtlinien entsprechendes nationales UStG schafft und es ändert, wenn es den Vorschriften des Gemeinschaftsrechts (noch) nicht entspricht.

Die Umsetzung kann auch durch Rechtsverordnung oder eine nicht beliebig änderbare Verwaltungspraxis erfolgen. Das gilt auch für die Ausfüllung von zugelassenen Abweichungen.

Die nationalen FG prüfen, ob das nationale UStG dem Gemeinschaftsrecht, insbesondere der MwStSystRL oder vorher der 6. USt-RL, entspricht. Wenn das nationale Gesetz unklar ist, wird es - wenn möglich - richtlinienkonform auslegt (richtlinienkonforme Auslegung). Die richtlinienkonforme Auslegung wirkt zugunsten und zuungunsten des Stpfl. (= Unternehmer).

Wenn das nationale Gesetz der gemeinschaftsrechtlichen Vorschrift eindeutig widerspricht, wird der Stpfl. nach dem ihm günstigeren Gemeinschaftsrecht besteuert. Die gemeinschaftsrechtswidrige nationale Vorschrift bleibt wirksam, wird aber nicht angewendet (Anwendungsvorrang).

Der Unternehmer wird dadurch wie folgt begünstigt (Meistbegünstigungsgrundsatz):

• Er kann sich auf das ihm günstige Gemeinschaftsrecht gegenüber dem ungünstigeren richtlinienwidrigen nationalen Steuerrecht berufen. Auch ohne eine ausdrückliche Bezugnahme auf das Gemeinschaftsrecht kann das einzelstaatliche FG dessen Vorrang bei der Rechtsanwendung verwirklichen.
• Er kann sich auf das günstigere nationale Steuergesetz berufen, solange der nationale Gesetzgeber das ungünstigere Gemeinschaftsrecht noch nicht umgesetzt hat.

Auf eine gemeinschaftsrechtliche Steuerbefreiung kann sich ein Stpfl. aber dann nicht mehr berufen, wenn er die nach inländischem Recht geschuldete Steuer seinem zum Vorsteuerabzug berechtigten Leistungsempfänger berechnet und dieser sie an den Stpfl. bezahlt hat.

Die MwSt-Richtlinien werden seit dem 1. 7. 2006 ergänzt durch die unmittelbar in allen Mitgliedstaaten geltende Verordnung (EG) Nr. 1777/2005 des Rats vom 17. 10. 2005 zur Festlegung von Durchführungsvorschriften zur Richtlinie 77/388/EWG über  das Gemeinsame MwSt-System. Die Durchführungsvorschriften enthalten spezifische Regelungen zu einzelnen Anwendungsfragen. Damit musste sich der EuGH bisher aber nicht befassen.

Neben der MwStSystRL und 6. USt-RL waren und bleiben die 8. USt-RL (bis einschließlich 2009) und die 13. USt-RL weiter anwendbar, die die Vorsteuererstattung für im Gemeinschaftsgebiet und im Drittlandsgebiet ansässige Stpfl. regeln.

Mit der Richtlinie 2008/9/EG vom 12. 2. 2008 zur Regelung und Erstattung der Mehrwertsteuer gem. der Richtlinie 2006/112/EG (MwStSystRL) wird das Verfahren der Vorsteuervergütung an im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässige Unternehmer mit Wirkung vom 1. 1. 2010 neu geregelt. Die Umsetzung zum 1. 1. 2010 erfolgt durch die Änderungen von § 18 Abs. 9 UStG, die Einfügung des neuen § 18g UStG und die Neufassung des § 61 UStDV (Art. 6 JStG). Sie löst die bisher anwendbare 8. Richtlinie des Rates vom 6. 12. 1979 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern - Verfahren zur Erstattung der MwSt an nicht im Inland ansässige Stpfl. (79/1072/EWG) - ab.

Die 13. Richtlinie des Rates vom 17. 11. 1986 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die USt gilt fort. Sie regelt gem. Art. 171 Abs. 2 MwStSystRL das Verfahren der Erstattung der MwSt an nicht im Gebiet der Gemeinschaft ansässige Stpfl.. Dies geschieht im Interesse harmonischer Handelsbeziehungen zu den Drittländern. Regelungsgegenstand ist in Abänderung von Art. 8 der 8. EG-Richtlinie das Verfahren der Erstattung der USt (Art. 2, 3) an nicht im Gebiet der Gemeinschaft ansässige Stpfl. (Art. 1, sog. Drittlandsunternehmer).

Informationen zu den Autoren

Der Gruppe Umsatzsteuer im wissenschaftlichen Beirat gehören an: RA/StB Christa Breucha, StB Robert C. Prätzler und RA Dr. Wolfram Birkenfeld.

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